Письмо УФНС РФ по Московской обл. от 13.11.2006 г № 21-25-И/1372
О налогообложении НДС и налогом на прибыль арендных платежей с учетом стоимости коммунальных услуг
Управление ФНС России по Московской области <...> о налогообложении арендных платежей, включающих в себя стоимость коммунальных услуг, сообщает следующее.
1.Согласно статье 606 Гражданского кодекса по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Главой 34 Гражданского кодекса (далее - ГК РФ) регулируются отношения по договору аренды.
В соответствии со статьей 614 ГК РФ договором аренды определяются порядок, условия и сроки внесения арендной платы.
Статьей 249 части II Налогового кодекса (далее - НК РФ) определено, что доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. При этом выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах.
Согласно статье 614 ГК РФ арендная плата может устанавливаться как в виде определенных в твердой сумме платежей, вносимых периодически или единовременно, так и в виде предоставления арендатором определенных услуг.
Исходя из этого, у ООО в составе доходов от сдачи имущества в аренду для целей налогообложения прибыли должна учитываться вся сумма поступлений от сдачи имущества в аренду, то есть в том числе и сумма возмещения арендаторами коммунальных услуг.
Согласно подпункту 5 пункта 1 статьи 254 НК РФ к материальным расходам, в частности, относятся затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемые на технологические цели, выработку всех видов энергии, отопление зданий, а также расходы на трансформацию и передачу энергии.
Следовательно, арендодатель сможет признать только расходы на услуги, потребленные им непосредственно, без учета потребленных арендаторами.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество, а также расходы на приобретение имущества, переданного в лизинг.
При этом согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в т.ч. таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно статье 313 НК РФ подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные учетные документы (включая справку бухгалтера).
Пунктами 1 и 2 статьи 9 Федерального закона от 21.11.96 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции; измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименования должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.
Таким образом, размер арендных платежей и порядок их перечисления устанавливаются договором аренды, заключенным в порядке, установленном гражданским законодательством. Документальным подтверждением произведенных расходов могут быть первичные учетные документы, составленные в соответствии с требованиями Федерального закона "О бухгалтерском учете".
Учитывая изложенное, арендатор в данном случае имеет право включить в состав расходов, принимаемых при налогообложении прибыли, как постоянную, так и переменную составляющую арендной платы. Обе эти суммы будут учитываться в составе расходов по статье "Арендные платежи" на основании подпункта 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
2.По вопросам применения налога на добавленную стоимость при оказании услуг по аренде нежилых помещений сообщаем следующее.
<...> Арендодатель оказывает арендатору услугу по предоставлению в аренду нежилых помещений. При этом условиями договора определено, что оплата данной услуги производится в виде арендной платы, которая состоит из постоянной части арендной платы и переменной части арендной платы, эквивалентной сумме коммунальных платежей.
Таким образом, вся сумма арендной платы, как постоянная часть, так и переменная, эквивалентная сумме коммунальных платежей, является оплатой арендодателю услуги по предоставлению в аренду нежилых помещений.
Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ операции по реализации услуг на территории Российской Федерации признаются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. В связи с этим услуга по предоставлению имущества в аренду, оказываемая арендодателем арендатору, признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
На основании пункта 1 и подпункта 1 пункта 3 статьи 169 НК РФ документом, служащим основанием для принятия предъявленных сумм налога на добавленную стоимость, является счет-фактура, который налогоплательщик обязан составить при совершении операций, признаваемых объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость.
Учитывая изложенное, арендодатель имущества обязан составить и выставить арендатору имущества счет-фактуру, в котором стоимость оказанной услуги должна включать сумму коммунальных платежей. При этом вычет сумм налога на добавленную стоимость, предъявленных арендатору, производится в общеустановленном порядке.
Заместитель руководителя Управления
Федеральной налоговой службы
по Московской области
С.А. Смирнов