Письмо УФНС РФ по Московской обл. от 17.07.2012 г № 18-21/34738@
О применении в целях налогообложения распоряжения Минэкологии Московской области от 25.11.2011 N 236-РМ
По результатам анализа обращений по вопросу о наличии оснований для перерасчета земельного налога (далее - налог) за 2010, 2011 гг. в связи с изданием распоряжения Минэкологии Московской области от 25.11.2011 N 236-РМ (далее - Распоряжение N 236-РМ) об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель (далее - Оценка) населенных пунктов Московской области рекомендуем учитывать следующее.
В соответствии с п. 1 ст. 391 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) налоговая база по налогу определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. В отношении земельного участка, образованного в течение налогового периода, налоговая база в данном налоговом периоде определяется как его кадастровая стоимость на дату постановки такого земельного участка на кадастровый учет.
Согласно Правилам проведения государственной кадастровой оценки земель, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 08.04.2000 N 316, органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации утверждают результаты Оценки. В Московской области соответствующие полномочия возложены на Минэкологии Московской области.
Распоряжением N 236-РМ, опубликованным в газете "Ежедневные новости. Подмосковье", N 222, 30.11.2011, утверждены результаты Оценки земель населенных пунктов, проведенной по состоянию на 01.01.2010.
Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 03.02.2010 N 165-О-О правовое регулирование налога носит комплексный характер и состоит из актов как налогового, так и земельного законодательства, которое используется для целей налогообложения. Нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами ст. 390 и п. 1 ст. 391 Кодекса порождают правовые последствия для налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Кодексе .
Исходя из вышеназванного Определения Конституционного Суда нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации в силу прямого указания п. 5 ст. 5 Кодекса действуют во времени по правилам, предусмотренным данной статьей для актов законодательства о налогах и сборах, что разъяснялось, в частности, в письме Минфина России от 16.05.2011 N 03-05-04-02/45.
Акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных статьей 5 Кодекса.
Таким образом, результаты Оценки, утвержденные Распоряжением N 236-РМ, должны применяться при исчислении налога начиная с расчетов за 2012 г. При решении вопроса о возможности применения результатов Оценки, утвержденных Распоряжением N 236-РМ, для предшествующих налоговых периодов рекомендуем учитывать следующее.
Акты законодательства о налогах и сборах, отменяющие налоги и (или) сборы, снижающие размеры ставок налогов (сборов), устраняющие обязанности налогоплательщиков или иным образом улучшающие их положение, могут иметь обратную силу, если прямо предусматривают это (п. 4 ст. 5 Кодекса).
В письмах Минфина России от 12.09.2011 N 03-05-05-02/46 и от 15.03.2012 N 03-05-05-02/15 разъяснялось, что при утверждении новых результатов Оценки нормативным актом, положения которого распространяются на прошлые налоговые периоды, вновь утвержденные результаты Оценки применяются для перерасчета налога, уплаченного за предыдущие налоговые периоды, если улучшается положение налогоплательщика.
Из содержания Распоряжения N 236-РМ не усматривается распространение его действия с обратной датой на предшествующие налоговые периоды (указанная в тексте Распоряжения N 236-РМ дата 01.01.2010 является датой, по состоянию на которую проводилась оценка, а не датой вступления в силу Распоряжения N 236-РМ).
Кроме того, необходимо учитывать, что согласно п. 2 ст. 390 Кодекса для целей определения налоговой базы по налогу кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством. Статьей 24.20 Федерального закона "Об оценочной деятельности в Российской Федерации" определено, что сведения о кадастровой стоимости используются для целей, предусмотренных законодательством, с момента их внесения в государственный кадастр недвижимости (далее - кадастр).
В свою очередь пп. 3 , 4 ст. 391 Кодекса установлено, что налоговая база определяется на основании сведений кадастра, представляемых в налоговые органы органами, осуществляющими кадастровый учет, ведение кадастра и государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним (далее - регистрирующий орган). Таким образом, при необходимости вопрос о дате начала применения результатов Оценки может быть рассмотрен с учетом информации из регистрирующего органа о дате внесения в кадастр значения кадастровой стоимости земельного участка.
Настоящее письмо имеет информационно-справочный характер, не может рассматриваться основанием для возникновения, изменения или прекращения правоотношений и не содержит общеобязательных разъяснений законодательства.
Заместитель руководителя
советник государственной гражданской
службы Российской Федерации 1 класса
В.А. Морозов